come funziona e quali sono le conseguenze fiscali

L’ordinamento nazionale non fornisce una definizione puntuale di frode fiscale.

Ciononostante, essa è ricavabile dalla prassi operativa secondo la quale si è soliti riferirsi alle generiche condotte di evasione poste in essere con modalità fraudolente e, spesso, attraverso la partecipazione plurisoggettiva degli operatori economici.

Rientrano nell’alveo delle frodi fiscali le fattispecie previste dal D.lgs. n.74/2000 rubricato “Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell’articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n.205”, rispettivamente agli artt.: 2 (Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti); 3 (Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici) e 8 (Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti)

Tanto premesso, nell’ambito delle frodi fiscali spicca la cd. “frode carosello”, la quale si sostanzia in un intricato complesso di ingegneria tributaria posto in essere al precipuo scopo di ottenere un’indebita evasione/detrazione di imposta. In estrema sintesi, la frode viene realizzata per mezzo dell’interposizione di più soggetti economici (le cd. società di comodo o cartiere) che effettuano acquisti di beni con elevato valore economico prevalentemente da rivenditori localizzati in ambito Ue, i quali vengono ceduti a soggetti passivi Iva – nazionali (spesso sottocosto), non facendo seguire il versamento dell’Iva esposta in fattura. L’operazione si conclude con la richiesta (indebita) di rimborso dell’imposta indiretta e la successiva detrazione da parte dell’acquirente, con tutto ciò che ne consegue in termini di danno erariale (ossia, rimborsi Iva effettuati in assenza di un effettivo versamento dell’imposta).

Il presente elaborato, senza pretesa di esaustività, dunque, si limiterà ad illustrare lo schema tipico – attuativo della frode in esame, ad indagare i comportamenti anomali posti in essere dagli operatori economici ed infine, ad illustrare i rimedi posti in essere dalla normativa nazionale ed euro-unitaria per fronteggiare questo dilagante fenomeno evasivo.

Schema della frode Iva 

Con il termine frodi Iva si intende fare riferimento ad un complesso di condotte fraudolente dirette ad evadere il versamento dell’Iva attraverso una concatenazione di operazioni illecite.

Gli schemi che realizzano la condotta fraudolenta possono essere distinti in operazioni inesistenti oggettivamente, ovvero soggettivamente; con ciò, apparendo manifesto lo sforzo compiuto dal Legislatore nel cercare di coprire ogni casistica in cui si realizza una divergenza tra la realtà commerciale e le risultanze documentali.

Tanto premesso, lo schema delle frodi carosello, nelle due configurazioni più ricorrenti, si articola come segue:

• si crea una società fittizia, nota come “cartiera” (“società di comodo”, “missing trader” o “intermediario”) formalmente sita in Italia;
• si interpone la cartiera nell’ambito della reale cessione di merce che si svolge tra un fornitore comunitario (“società company” o “società intermedia Ue”) e un cessionario italiano (“società broker” o “società rivenditrice”);
• a questo punto si realizza la frode, che consiste nella contrapposizione tra un’operazione reale ed una integralmente fittizia. Da un lato, infatti, il fornitore comunitario cede effettivamente la merce alla società broker italiana, percependo da questa il relativo corrispettivo (cessione reale); mentre, dall’altro lato, lo stesso fornitore comunitario emette la relativa fattura alla società “cartiera” italiana alla quale non cede alcunché (cessione fittizia).

La merce (non imponibile Iva in quanto oggetto di cessione intracomunitaria), quindi, risulta solo formalmente ceduta alla società cartiera italiana, la quale non avendo sostenuto l’Iva sull’acquisto potrà rivendere i beni/servizi alla società broker ad un prezzo concorrenziale per la quale emetterà fattura con Iva, trattandosi di cessione nazionale.

Ne deriva che la società “cartiera”, dopo aver integrato la fattura emessa dal fornitore UE con l’indicazione dell’aliquota Iva applicabile per quella merce nello Stato membro di destinazione del bene, la annota sia nel “registro degli acquisti” (Iva a credito) e sia nel “registro delle vendite” (Iva a debito), in tal modo “neutralizzando” l’impatto Iva della cessione.

Pertanto, la cessione rappresenta in realtà una vendita solo apparente, che si manifesta tale dalla fattura emessa dal fornitore comunitario, posto che il trasferimento reale dei beni/servizi avviene solo tra il fornitore comunitario e la società broker senza essere mai fatturata.

A questo punto occorre domandarsi quale sia il vantaggio economico che gli operatori economici intendono realizzare attraverso questa struttura di ingegneria tributaria.

La frode carosello, in tutte le sue possibili varianti, persegue sempre un vantaggio economico quale è quello dato dall’evasione dell’imposta Iva.

Ed invero, attraverso questo schema la società “cartiera” incassa dalla società broker l’Iva che le viene addebitata in fattura, tuttavia, senza mai procedere allo speculare versamento dell’imposta all’Erario.

Infine, lo schema classico di frode carosello può assumere due diversi sviluppi tra loro alternativi:

• nella cd. frode a “carosello aperto”, la broker italiana rivende la merce ad un’altra società rivenditrice italiana o direttamente al consumatore finale (cessione nazionale soggetta ad imponibile Iva), portandosi in detrazione l’va indicata in fattura e precedentemente pagata alla cartiera;
• nella c.d. frode a “carosello chiuso”, invece, la broker italiana rivende la merce al fornitore comunitario (cessione intracomunitaria non imponibile Iva), chiedendo in dichiarazione il rimborso dell’Iva già pagata alla cartiera.

In quest’ultimo caso, quindi, la merce ritorna al fornitore comunitario e il “giro” può ricominciare con una nuova cessione (fittizia) della stessa merce alla società cartiera italiana.

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Individuazione delle condotte anomale

I fenomeni fraudolenti fin qui descritti risultano spesso di difficile individuazione sia da parte dell’Autorità giudiziaria sia da parte degli altri operatori economici che, loro malgrado, possono trovarsi imbrigliati nella rete di rapporti commerciali illeciti.

In tale prospettiva, dunque, risulta dirimente conoscere la fenomenologia delle frodi carosello sì da poter valutare le operazioni che appaiono sospette sotto il profilo fiscale e porre in essere tutte le verifiche necessarie per valutare la liceità del proprio interlocutore commerciale; e ciò, in considerazione dei riflessi applicativi della responsabilità di cui al D.lgs. n. 231/2001.

• Caratteristiche delle società involte

Le società che effettuano evasioni Iva, spesso, sono: imprese di recente costituzione – connotate da forme giuridiche capaci di garantire flessibilità e semplicità (strutturale-gestionale) – prive di unità operative fisse (depositi, magazzini, impianti, esercizi aperti al pubblico) – con sede in paesi a privilegiato regime fiscale.

Ancora, si tratta di soggetti giuridici con mezzi patrimoniali limitati, che cessano la loro vita economico/commerciale improvvisamente, ovvero la cui compagine societaria muta senza soluzione di continuità.

• Settori economici interessati

I settori merceologici particolarmente a rischio sono: edile – automobilistico – beni a contenuto     tecnologico – beni alimentari – trasporto su strada – carburanti – pulizia e manutenzione – metalli preziosi – logistica – attività di consulenza e pubblicitarie.

Pertanto, si tratta di settori economici interessati dalla movimentazione di elevati flussi finanziari.

• Indici “oggettivi” di anomalie fiscali

Reiterato pareggio della movimentazione registrata sui rapporti aziendali (caratterizzato da accrediti seguiti da sistematici prelievi di contanti o trasferimento a beneficiari ricorrenti) – utilizzo di causali generiche di natura commerciale spesso riferite a beni /servizi non coerenti con l’attività dell’operatore economico – pagamento di fatture con modalità non tracciabili, ovvero effettuato da parte di terzi estranei al rapporto commerciale – presenza di flussi finanziari d’importo rilevante realizzati nell’arco di brevi periodi di tempo – ingenti ricezioni /trasferimenti di liquidità finanziarie da/verso l’estero in brevi periodi di tempo –  acquisti di beni e/o servizi da fornitori nazionali, senza addebito dell’IVA da parte del cedente o prestatore, da parte di soggetti che si qualificano come esportatori abituali, sulla base di false dichiarazioni d’intento.

La solidarietà dell’imposta Iva

Per scongiurare il fenomeno sopra descritto, il nostro sistema ordinamentale ha previsto il meccanismo della solidarietà dell’imposta, enunciato all’art. 60 -bis DPR n. 633/1972, il quale prevede:

• al comma 2, che in caso di mancato versamento dell’imposta da parte del cedente, relativa a cessioni effettuate a prezzi inferiori al valore normale, il cessionario, soggetto agli adempimenti ai fini del decreto Iva, è obbligato solidalmente al pagamento della predetta imposta;
• al comma 3, che l’obbligato solidale di cui sopra possa documentalmente dimostrare che il prezzo inferiore dei beni è stato determinato in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge, e che comunque non risulta connesso con il mancato pagamento dell’imposta.

Da ultimo, in tema di solidarietà dell’imposta Iva, con ordinanza n.18707/2022, la Suprema Corte di Cassazione ha suggellato i seguenti principi di diritto:

• la previsione normativa sulla solidarietà d’imposta stabilisce una presunzione legale relativa, “sicché, in caso di contestazione da parte dell’amministrazione finanziaria del fatto giuridico sulla cui base si fonda la pretesa nei confronti dell’obbligato solidale, questi è tenuto a fornire la prova contraria che si concreta nella dimostrazione documentale che l’inferiorità del prezzo dei beni sia stata determinata in ragione di eventi o situazioni di fatto oggettivamente rilevabili o sulla base di specifiche disposizioni di legge e che comunque non sia connessa con il mancato pagamento dell’imposta”;
• in tema di Iva, qualora l’Amministrazione finanziaria, ai sensi dell’articolo 60-bis del Decreto Iva, notifichi all’acquirente la cartella di pagamento a titolo di responsabilità solidale, “la stessa non deve essere preceduta da alcuna attività accertativa nei suoi confronti, non essendo il suddetto acquirente il soggettivo passivo d’imposta”;
• in tema di obbligo di motivazione della cartella di pagamento, quando la stessa è notificata all’acquirente ai sensi del più volte citato articolo 60-bis, “ai fini della tutela del diritto di difesa, l’amministrazione assolve al suddetto onere quando, pur non essendo obbligata, ha fatto precedere la notifica da una comunicazione che contenga gli elementi idonei a rendere consapevole il cessionario della circostanza dell’omesso versamento di quanto dovuto dal cedente e delle ragioni per cui il prezzo di acquisto è inferiore a quello normale”.

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